Leandro Paulsen

Sumario: Introducción. 1. Consideraciones Preliminares sobre las Vías de Defensa del Contribuyente en España. 1.1. La protección interna. 1.2. La protección externa. 2. Sentencia del 30 de Noviembre del Tribunal Supremo español. 2.1. El caso. 2.2. La reclamación y el recurso administrativos. 2.3. La prueba preconstituida y la indefensión del contribuyente 2.4. Reintegro de los costes del aval. 2.4. Otros costes monetarios, de tiempo e psíquicos. Conclusión

INTRODUCCIÓN

Esto estudio consiste en comentario a la sentencia de 30 de noviembre de 2006 en el Recurso de Casación núm. 6163/2001, dictada pela Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2, del Tribunal Supremo español, tiendo como ponente el Sr. D. Manuel Martín Timón.
Versa sobre un litigio entre la Administración y una empresa contribuyente. Tratase de situación en que la empresa contribuyente usó las vías de protección, agotando la esfera administrativa e después presentando recurso en la esfera judicial. Al final, quedó anulada la liquidación de los tributos en cobro e indemnizado el contribuyente por los cuestos financieros relativos al aval con que tenia suspendido el cobro.

1. CONSIDERACIONES GENERALES SOBRE LAS VÍAS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE

La Constitución Española (CE), en el artículo 106 apartado 1, dice que “Los Tribunales controlan la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, así como el sometimiento de ésta a los fines que la justifican.”.
Ha de considerarse todavía que la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LRJCA – Ley 29/1998), por razones de seguridad jurídica, exige que sea agotada la esfera administrativa como requisito para recurrir a la vía judicial.
La necesidad de agotar la esfera administrativa es considerada como un privilegio de la Administración.
La propia Exposición de Motivos da LRJCA dice claramente: “Lo que se persigue es sencillamente dar a la Administración la oportunidad de resolver el conflicto y de evitar la intervención judicial”.
Además, el contribuyente dispone de solamente dos meses después de la notificación de la decisión final en la esfera administrativa para ingresar en la vía judicial. El plazo de prescripción es, pues, muy curto, de modo que el contribuyente inconformado con la solución administrativa debe ser rápido.
La protección del contribuyente pode ocurrir a través de mecanismos internos (recursos administrativos) o externos (tutela jurisdiccional).

1.1. La protección interna

La protección interna del contribuyente ocurre a través de procedimientos administrativos que son regulados, en carácter general, por la Ley del Régimen Jurídico de Las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (LRJAPPAC – Ley 30/1992) y, en especial, por la propia Ley General Tributaria (LGT – Ley 58/2003). Aquella aplicase subsidiariamente, conforme la Disposición Adicional 5ª à LRJAPPAC y Disposición Adicional 7ª.2 de la LGT.
Frente a la aplicación de los tributos o la imposición de sanciones tributarias, el obligado tributario puede interponer, en un mes, recurso de reposición ante el propio órgano que dictó el acto, o directamente reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo (TEA) – Local, Regional o Central –, órgano del Ministerio de la Hacienda que tiene independencia jerárquica y funcional respecto a los órganos de aplicación de los tributos. El TEA dicta resolución en única instancia cuando el asunto no supere la cuantía de alzada. Cuando supere, de las resoluciones de los TEA Regionales o Locales, es posible recurso ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC). Hay aún recurso extraordinario para el propio TEAC para unificación de criterio, revisión o unificación de doctrina.

1.2. La protección externa

La protección externa del contribuyente se da a través de la llamada Jurisdicción Contencioso-Administrativa, o sea, da prestación jurisdiccional pelo órgano judicial especializado en las materias administrativas. É regulada por la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (LRJCA – Ley 29/1998).
La busca por la tutela jurisdiccional – que se sujeta al plazo de prescripción de dos meses ya referido (art. 46.1 de la Ley 29/1998) – ocurre a través de la interposición de un “recurso contencioso-administrativo” ante los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo (JCA), que son unipersonales.
Cuando el litigio supere la alzada, la competencia é de las Salas del Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia (SCATSJ), órganos colegiados.
Los recursos contra las sentencias dictadas por los Juzgados Centrales son conocidos por la Sala del Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (SCAAN).
Al Tribunal Supremo cabe unificar la doctrina jurisdiccional a través de los recursos de casación.
Las cuestiones constitucionales son sujetadas al Tribunal Constitucional.

2. SENTENCIA DEL 30 DE NOVIEMBRE DEL TRIBUNAL SUPREMO ESPAÑOL

2.1. El caso

La cuestión cuida de materia tributaria sobre derechos aduaneros relativos a importación de atún procedente del Ecuador con certificados de origen, acogiéndose a los beneficios del Sistema de Preferencias Generalizadas.

2.2. La reclamación y el recurso administrativos
Contra acto de liquidación del Jefe de la Dependencia Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de la Delegación del País Vasco de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, la empresa importadora he interpuesto reclamación económico-administrativa para el Tribunal Económico-Administrativo Regional, que dictó resolución estimatoria del recurso.
Entonces, el Director del Departamento de Aduanas y Impuestos Especiales he interpuesto recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, lo cual dictó resolución estimatoria.

2.3. Los recursos judiciales

La empresa contribuyente he interpuesto recurso ante la Sala del Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que dictó sentencia para declarar nulas las actas preconstituidas y las liquidaciones impugnadas, bien como para acoger la pretensión de reintegro del coste de los avales bancarios presentados para garantizar la suspensión de los cobros.
La Administración General del Estado he interpuesto recurso de casación ante el Tribunal Supremo, lo cual quedó desestimado.

2.3. La prueba preconstituida e la indefensión del contribuyente
La importación de atún fue hecha con certificados de origen, acogiéndose a los beneficios del Sistema de Preferencias Generalizadas (SPG).
Los despachos de importación fueran dictados por las Oficinas de Aduana, con los beneficios arancelarios.
El 1995, la Inspección de Aduanas e Impuestos Especiales extendió actas de prueba preconstituida correspondiente a Derechos de Importación, IVA a la Importación y intereses de demora, como consecuencia de las comunicaciones de la Subdirección General de Inspección e Investigación del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, en donde se ponía de manifiesto la imposibilidad de aplicar los beneficios a la importación porque los Certificados Form-A incumplían el Reglamento CEE 693/1988 en cuando se refiere a la consideración de productos originarios.
La importadora alegó el nulo valor probatorio de los documentos invocados por el Director del Departamento de Aduanas e de Impuestos Especiales, bien como que las importaciones reunían los requisitos para gozar de los beneficios de SPG. Alegó también la validez de los certificados de origen y la improcedencia de la recaudación.
El Tribunal consideró que había en los documentos referencia a un informe que no constó del expediente y que las declaraciones del contribuyente eran meras manifestaciones de parte y, además, que las conclusiones de las Misiones Comunitarias no tenían resoluciones que acreditasen que los certificados de origen Form-A no resultasen validos o hubiesen sido expresamente anulados. Así, estando en vigor y validez dichos documentos, consideró que su titular gozaba de los derechos que le son propios conforme el art. 19 del Reglamento CEE 693/1988. Mantuve, así, la anulación de las actas de prueba preconstituida así como de las liquidaciones practicadas.
O sea, el Tribunal, no obstante admita la utilización de prueba preconstituida, consideró, en el caso, insuficiente para subsidiar a resolución pretendida, pues ausentes los requisitos do art. 146 da LGT.
El Tribunal decidió acertadamente, pues la utilización de prueba preconstituida exige plena pertinencia al caso. Además, todos los elementos invocados como razones en las actas de pruebas preconstituidas tienen de constar de la documentación. No siendo así, tenemos la indefensión de lo contribuyente, que hace nula la liquidación.

2.4. Reintegro de los costes del aval

Además de anular las actas de prueba preconstituida e las liquidaciones impugnadas, el Tribunal entendió correcto el acogimiento de la pretensión de reintegro del coste de los avales bancarios presentados para garantizar la suspensión de las liquidaciones:

“TERCERO. La estimación del recurso, de conformidad con lo anteriormente expuesto, con la declaración de nulidad de las actas de prueba preconstituida y de las liquidaciones impugnadas, llevan al acogimiento de la pretensión de reintegro del coste de los avales bancarios presentados para garantizar la suspensión de las liquidaciones, por cuanto el art. 42 de la LJCA (RCL 1998, 1741) permite la adopción de cuantas medidas sean adecuadas para el pleno restablecimiento de la situación jurídica individualizada, y, entre ellas, la indemnización de los daños y perjuicios sufridos, cuando sea pertinente.
A este respecto, la Jurisprudencia (STS 2/2/88 [RJ 1988, 645], 3/4/90 [RJ 1990, 2774], 13/10/90 [RJ 1990, 8108]) viene declarando que la prestación de avales o garantías produce gastos resarcibles por estar en relación causan con el acto suspendido y si bien es cierto que la simples declaración de la nulidad de un acto administrativo no presupone ni genera inexorablemente un derecho a la indemnización por surgir éste de la existencia de un daño o lesión patrimonial sufridos por un particular como consecuencia del actuar de la Administración, no lo es menos que si la lesión existe y, por añadidura, el acto o actuación resulta ilegal, la imputación del daño a la Administración puede resultar obligada.
Ese perjuicio se ha producido, indudablemente, en el caso que nos ocupa, en que la recurrente viene soportando los costes bancarios generados por el aval presentado para garantizar la suspensión de las liquidaciones cuya nulidad se acoge en esta sentencia, y cuya cuantía habrá de acreditarse en ejecución de sentencia.”

El art. 233 de la LGT dispone que la prestación de fianza o de otras garantías que se estimen suficientes pueden suspender la ejecución del acto impugnado, manteniéndose en la vía judicial, conforme el apartado 8 del mismo artículo.
El Tribunal invocó el art. 42 de la LJCA. Todavía, analizándose el contenido de tal artículo, es posible ver que no dispone en tal sentido. Parece que el Tribunal tuve en cuenta, en verdad, el art. 71 de la misma ley.
A pesar del art. 71 de la LJCA no ser claro cuanto a que prejuicios indemnizar, es cierto que la sentencia he dado aplicación al principio de que quién causa el daño debe indemnizar e que tal indemnización debe reponer a la situación anterior del modo mas amplio.
Tal decisión da lugar, todavía, a pretensiones mucho más amplias, pues los costes de aval son apenas parte de los costes que tiene el contribuyente para defenderse.

2.5. Otros costes monetarios, de tiempo e psicológicos

Hay diversos estudios sobre los costes de adimplemento de los tributos, que pueden ser así clasificados:
- monetarios;
- de tiempo (costes de oportunidad);
- psíquicos.

El coste mediano monetario e de tiempo, en Italia, es de aproximadamente 12,62%. Puede ser más pesado y até mismo superior al valor de lo tributo para los contribuyentes con menos capacidad contributiva. Para los contribuyentes de mayor capacidad contributiva, los costes son menores, en algunos caso de solamente 3,64%.
Son, pues, regresivos. Además, notificado el contribuyente por el fisco e teniendo la necesidad de defenderse, los costes son mayores que en la situación de simples adimplemento. Hay costes adicionales, en tales casos, con la contratación de contabilistas e abogados para interponer la reclamación económico-administrativa y los recursos administrativos y judiciales.
Cuando a los costes psíquicos son más difíciles de valorar, porque subjetivos. Pero no son de desconsiderar. El pago de tributos e los problemas con la Hacienda generan, por ejemplo, ansiedad, excitación, stress, confusión, frustración, preocupación. Hay, incluso, estudios que intentar valorarlos.
Los costes, pues, son varios. El contribuyente debe hacer las cuentas y pedir la indemnización más amplia, que cubra todas los suyos gastos. La sentencia comentada abre tal posibilitad.

CONCLUSIÓN

El Supremo Tribunal Federal dictó sentencia importante destacando los requisitos que debe tener la prueba preconstituida para no causar la indefensión de lo contribuyente.
Además, atentó para las garantías del contribuyente, asegurando indemnización pelos costes bancarios suportados para la obtención del aval necesario a la suspensión de la ejecución de la deuda.
Todavía, la doctrina del tribunal cuanto a la indemnización puede generar pretensiones de indemnización bien más amplias, envolviendo todos los costes materiales, de tiempo (costes de oportunidad) y psíquicos suportados por el contribuyente para calcular sus tributos y defenderse en las esferas administrativas y judiciales.






BIBLIOGRAFIA

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SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE 30 DE NOVIEMBRE DE 2006. Recurso de Casación 6163/2001. LEX, 2007
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