Leandro Paulsen

Seguem algumas das notas ao art. 150, III, a, do nosso livro Direito Tributário, acerca da Súmula 584 do STF que entendemos violar as garantias da irretroatividade e da anterioridade ao permitir que alterações no imposto de renda sejam aplicadas à renda relativa a todo o ano-base em curso quando da publicação da lei. Viola a irretroatividade porque toma em consideração apenas o aspecto temporal estabelecido por ficção jurídica (considera-se ocorrido o fato gerador em 31 de dezembro, quando o aspecto material – aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica – começa a se formar desde 1º de janeiro). Viola a anterioridade porque admite a incidência da inovação legal à renda do ano em curso, sem respeito à garantia de que a lei só seja aplica aos fatos geradores ocorridos a partir do primeiro dia do ano seguinte. O STF, embora tenha aplicado a Súmula 584 diversas vezes depois da CF/88, está rediscutindo e revisando seu entendimento sobre a matéria no RE 183.130 com três votos contra dois.
A análise e rejeição de todos os pressupostos da Súmula 584 pode ser encontrada com detalhamento em nosso livro Segurança Jurídica, Certeza do Direito e Tributação: A concretização da certeza quanto à instituição de tributos através das garantias da legalidade, da irretroatividade e da anterioridade. Livraria do Advogado, 2006.


– IR – Súmula 584 STF:
“Ao Imposto de Renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração.” Obs: esta Súmula, não obstante tida por superada pela doutrina, continua sendo aplicada pelo STF, conforme se pode ver da ementa abaixo transcrita.

– Histórico da Súm. 584.
“... até o início dos anos oitenta, a doutrina pátria, em coro com a jurisprudência (consagrada na Súmula 584 do STF) sustentava que a lei aplicável para tributar a renda de determinado ano era a que estivesse em vigor no final desse ano, que não seria retroativa, dado que ela precedia o término do período, com o qual se marcaria, temporalmente, a ocorrência do fato gerador; ademais – ecoava a doutrina –, a aplicação dessa lei estaria também respeitando o princípio da anterioridade, pois o tributo, criado sobre a renda do ano X, por lei editada no final do mesmo ano X, só seria ‘cobrado’ no ano X+1.” (AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. Saraiva, 2ª ed., 1998, p. 124)

– Aplicação da Súm. 584 do STF mesmo após a CF/88.
- “DIREITO CONSTITUCIONAL, TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. IMPOSTO DE RENDA SOBRE EXPORTAÇÕES INCENTIVADAS, CORRESPONDENTE AO ANO-BASE DE 1989. MAJORAÇÃO DE ALÍQUOTA PARA 18%, ESTABELECIDA PELO INC. I DO ART. 1º DA LEI Nº 7.968/89. ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO AO ART. 150, I, A, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988. 1. O Recurso Extraordinário, enquanto interposto com base na alínea b do inciso III do art. 102 da Constituição Federal, não pode ser conhecido, pois o acórdão recorrido não declarou a inconstitucionalidade de tratado ou lei federal. 2. Pela letra a, porém, é de ser conhecido e provido. 3. Com efeito, a pretensão da ora recorrida, mediante Mandado de Segurança, é a de se abster de pagar o Imposto de Renda correspondente ao ano-base de 1989, pela alíquota de 18%, estabelecida no inc. I do art. 1º da Lei nº 7.968, de 28.12.1989, com a alegação de que a majoração, por ela representada, não poderia ser exigida com relação ao próprio exercício em que instituída, sob pena de violação ao art. 150, III, a, da Constituição Federal de 1988. 4. O acórdão recorrido manteve o deferimento do Mandado de Segurança. Mas está em desacordo com o entendimento desta Corte, firmado em vários julgados e consolidado na Súmula 584, que diz: ‘Ao Imposto de Renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração.’ Reiterou-se essa orientação no julgamento do R.E. nº 104.259-RJ (RTJ 115/1336). 5. Tratava-se, nesse precedente, como nos da Súmula, de Lei editada no final do ano-base, que atingiu a renda apurada durante todo o ano, já que o fato gerador somente se completa e se caracteriza, ao final do respectivo período, ou seja, a 31 de dezembro. Estava, por conseguinte, em vigor, antes do exercício financeiro, que se inicia a 1º de janeiro do ano subseqüente, o da declaração. 6. Em questão assemelhada, assim também decidiu o Plenário do Supremo Tribunal Federal, no julgamento do R.E. nº 197.790-6-MG, em data de 19 de fevereiro de 1997. 7. R.E. conhecido e provido, para o indeferimento do Mandado de Segurança. 8. Custas ex lege.” (STF, 1ª T., RE-194612 / SC, Min. Sydney Sanches, mar/98, DJU 08.05.98, p. 00015)
- “CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA... Med. Prov. 812, de 31.12.94, convertida na Lei nº 8.981/95, arts. 42 e 58. I. – Med. Prov. publicada em 31.12.94, a tempo, pois, de incidir sobre o resultado do exercício financeiro encerrado: não ocorrência, quanto ao imposto de renda, de ofensa aos princípios da anterioridade e da irretroatividade. Precedentes do STF. II. – [...] III. – Voto vencido do Ministro Carlos Velloso: ofensa ao princípio da irretroatividade, conforme exposto no julgamento dos RREE 181.664-RS e 197.790-MG, Plenário, 19.02.97. IV. – Agravo não provido.” (STF, AgRgPet nº 2.698/PR, Inf. do STF nº 280, set/02)

– STF dando relevância ao aspecto temporal do IR e da CSLL.
O STF, contrariando a expectativa de grande parte dos tributaristas e contribuintes, tem tomado como referência, para verificar a observância ou ofensa ao princípio da irretroatividade, não os fatos econômicos objeto da tributação, mas o momento indicado na lei como aquele em que se deva considerar, formalmente, ocorrido o fato gerador da obrigação tributária. De fato, quando do julgamento do RE 183.119-7/SC, o Min. Ilmar Galvão, no voto condutor, ressaltou que o acórdão recorrido se apoiara na teoria dos fatos geradores complexivos, “a qual, não obstante prestigiada por certos autores, para Paulo de Barros Carvalho, é ‘vazia de conteúdo e se implica nos próprios termos’ (Curso, Saraiva, 7ª ed., p. 180), não encontrando guarida no STF, onde se acha solidamente assentado o entendimento de que o fato gerador da obrigação tributária relativa ao imposto de renda e, pela mesma razão à contribuição social sobre o lucro, surge no último dia do exercício social quando se dá o levantamento do balanço social das empresas alusivo ao período encerrado, não contrariando o princípio da irretroatividade a exigência do tributo calculado com base em lei editada no curso do ano-base. Confiram-se, a propósito, entre outros, os seguintes acórdãos: RE 104.259 (RTJ 115/1.336) e ADI 513 (RTJ 141/739).”
– Encontram-se, porém, ementas de julgados do STF em ambos os sentidos, talvez em razão do deficiente sistema de redação das mesmas, cujo texto não é discutido por todos os Ministros que participaram da votação. De qualquer maneira, veja-se, por exemplo, o que ficou assentado por ocasião do julgamento do RE 146.733/SP, Min. Moreira Alves, jun/92: “... Ao determinar, porém, o artigo 8º da Lei 7.689/88 que a contribuição em causa já seria devida a partir do lucro apurado no período-base a ser encerrado em 31 de dezembro de 1988, violou ele o princípio da irretroatividade contido no art. 150, III, ‘a’, da Constituição Federal, que proíbe que a lei que institui tributo tenha, como fato gerador deste, fato ocorrido antes do início da vigência dela”. Entretanto, em fevereiro de 1997, quando do julgamento do RE 197.790, o STF, diversamente, admitiu a cobrança da contribuição social sobre o lucro obtido pelas empresas de janeiro a dezembro de 1989, apurado em 31 de dezembro, com alíquota que havia sido fixada no curso daquele ano, através da Lei 7.856/89. Ou seja, reconheceu validade a lei que, ao que nos parece, ofendeu tanto o princípio da anterioridade como o da própria irretroatividade. Tal posição, com todo o respeito, não parece ser a mais correta e esperamos que venha a ser alterada. Essa esperança tem fundamento na medida em que a doutrina é firme em sentido contrário e que quatro Ministros do STF restaram vencidos no julgado referido, quais sejam, o Min. Carlos Velloso, o Min. Celso de Mello, o Min. Marco Aurélio e o Min. Maurício Corrêa.

- Observação: mesmo que prossiga sendo tomado como critério para a análise da irretroatividade e da anterioridade exclusivamente o aspecto temporal da norma tributária impositiva, jamais haveria justificativa plausível para entender que inocorre ofensa à anterioridade. Considerado ocorrido o fato gerador em 31 de dezembro, de qualquer modo não seria alcançado pela lei publicada durante o ano, cuja aplicação fica impedida até 1º de janeiro seguinte (anterioridade de exercício do art. 150, III, b, da CF, aplicável ao IR).

– Matéria novamente em discussão.
A matéria está em análise, atualmente, no RE 183.130/PR, com pedido de vista do Min. Cezar Peluso, conforme noticiado no Informativo 485 do STF, nov/07. O STF tem a oportunidade, pois, de superar a vetusta e equivocada Súmula 584.

– Contra a Súmula 584 por ofender a Constituição.
– “Como já remarcamos, a Constituição brasileira não ampara, de modo algum, a doutrina da retrospectiva ou da irretroatividade imprópria a que se referem os alemães e todos os demais, que não têm uma Carta de princípios que declare a irretroatividade da lei tributária, ou do direito em geral, nem tampouco disponha sobre a garantia fundamental da anterioridade. É inexplicável que, entre nós, mesmo antes da promulgação da Constituição de 1988, se tenha por tanto tempo adotado o teor da Súmula nº 584.” (Misabel Abreu Machado Derzi, em nota de atualização na obra de Aliomar Baleeiro, Direito Tributário Brasileiro, 11 ed.. Forense, 1999, p. 668)
– “TRIBUTÁRIO. IR E CSL. LIMITAÇÕES À COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL E DE BASE DE CÁLCULO NEGATIVA. POSSIBILIDADE. IRRETROATIVIDADE E ANTERIORIDADE. NECESSIDADE DE SUPERAÇÃO DA SÚMULA 584 DO STF. Toda a tributação relacionada a fatos geradores ditos complexivos (como é o caso do lucro anual) dá-se por períodos de tempo, relativamente aos quais se afere a dimensão quantitativa do fato gerador – a base de cálculo – para fins de apuração do montante devido. As deduções possíveis são aquelas previstas em lei como medida de política fiscal. Fora disso, só se poderia afastar o cômputo daquelas receitas que, por sua natureza, não implicassem renda ou lucro. Inexiste direito adquirido à dedução de prejuízos ou base de cálculo negativa de períodos anteriores. Tanto a irretroatividade como a anterioridade constituem garantias do contribuinte em prol da segurança jurídica. A não-majoração da carga tributária relativa a fatos passados ou situados entre o período de advento da lei nova e o decurso do interstício da anterioridade (de exercício ou nonagesimal) é efeito da irretroatividade e da anterioridade. Ainda que tomado como referência o aspecto temporal da hipótese de incidência tributária, não se tem como entender possível que a modificação na legislação, ocorrida em dezembro, venha a gravar o lucro do mesmo ano seja relativamente ao imposto de renda ou à contribuição sobre o lucro, eis que não atende nem à anterioridade de exercício nem à anterioridade nonagesimal. O momento de cumprimento de obrigação tributária acessória e o próprio prazo para pagamento dos tributos são dados irrelevantes para a análise da irretroatividade e da anterioridade, pois desbordam do fenômeno da incidência. Não há como continuar-se aplicando, pois, a Súmula 584 do STF. Afastam-se as limitações à compensação de prejuízos fiscais e da base de cálculo negativa relativas a exercícios anteriores, impostas pela MP 812, de 30 de dezembro de 1994, na apuração tanto do IRPJ como da CSL relativos ao lucro de 1994, cujos fatos geradores consideram-se ocorridos em 31 de dezembro do mesmo ano.” (TRF4, 1ª T., AMS 199904010963864, Juiz Fed. Leandro Paulsen, set/03)
– “TRIBUTÁRIO. IRPJ. (...) Tendo o exercício financeiro se encerrado em 30 de junho de 1983 inaplicável a alíquota de 35% do IRPJ que somente veio à lume em 28 de outubro de 1983, por ofensa aos princípios constitucionais da legalidade e da irretroatividade da lei.” (TRF4, 2ª T., AC 95.04.52907-0/RS, Juiz Vilson Darós, fev/00)
– Vide a nota Irretroatividade substancial.
– Vide, em nota ao art. 150, III, b, da CF, julgado acerca do princípio da anterioridade relativamente ao IR.