Leandro Paulsen

Segue excerto do nosso Curso de Direito Tributário, quanto à distinção entre os referidos institutos:

A isenção não se confunde com a imunidade, tampouco com a não-incidência ou com a alíquota zero.

Havendo imunidade, resta ausente a própria competência tributária relativamente ao fato, opera-ção ou pessoa imunizados. Sequer pode o legislador, no caso de imunidade, determinar a incidência da norma tributária impositiva.

A não-incidência do tributo, por sua vez, conforme já decidiu o STF, dá-se relativamente a todas as situações de fato não contempladas pela regra jurídica da tributação e decorre da abrangência ditada pela própria norma.

A isenção, de outro lado, pressupõe a incidência da norma tributária impositiva. Não incidisse, não surgiria qualquer obrigação, não havendo a necessidade de lei para a exclusão do crédito. Esta so-brevém a norma de isenção justamente porque tem o legislador a intenção de afastar os efeitos da inci-dência da norma impositiva que, de outro modo, implicaria o dever de pagamento do tributo. O afas-tamento da carga tributária, no caso da isenção, se faz por razões estranhas à normal estrutura que o ordenamento legal imprime ao tributo seja em atenção à capacidade contributiva , seja por razões de cunho extrafiscal .

A alíquota zero, por fim, não constitui caso de exclusão do crédito tributário, mas de estabeleci-mento do seu aspecto quantitativo de tal modo que a expressão econômica da obrigação seja nula.

Em suma, a imunidade é norma negativa de competência constante do texto constitucional, en-quanto a não-incidência decorre da simples ausência de subsunção, a isenção emana do ente tributante que, tendo instituído um tributo no exercício da sua competência, decide abrir mão de exigi-lo de de-terminada pessoa ou em determinada situação e a alíquota zero implica obrigação sem expressão eco-nômica.

A isenção depende de lei específica que defina suas condições, requisitos e abrangência (arts. 150, § 6º, da CF e 176 do CTN). Para os tributos sob reserva de lei complementar, também a concessão de isenção terá de ser feita através de tal instrumento legislativo, pois a isenção implica renúncia fiscal, precisando ser veiculada com o mesmo quorum exigido para a instituição da norma impositiva.
O legislador pode delimitar a abrangência da isenção. Sendo genérica, contudo, não se aplica às taxas e contribuições de melhoria, que têm caráter contraprestacional, e aos tributos instituídos posteri-ormente à sua concessão (art. 177 do CTN).
A isenção constitui benefício fiscal passível de revogação, a qualquer tempo (art. 178), produ-zindo efeitos assim que cumprido o requisito da anterioridade, seja a de exercício ou a nonagesimal especial ou mínima. A referência, no texto do art. 104, III, c, do CTN, apenas aos tributos sobre o patri-mônio ou a renda e à anterioridade de exercício não deve impressionar, pois tais restrições não foram recepcionadas pelas normas constitucionais posteriores. O respeito à anterioridade, para quaisquer tributos, salvo as exceções constitucionais, se impõe por força de aplicação direta dos próprios artigos 150, III, b e c, e 195, § 6º, da Constituição, na medida em que a revogação de isenção, assim como a de qualquer outro benefício fiscal, implica aumento da carga tributária a ser suportada pelo sujeito passi-vo. Tratando-se, porém, de isenção onerosa concedida por prazo certo, ou seja, de isenção temporária concedida mediante o cumprimento de condições que exijam do contribuinte determinadas ações con-cretas – como a realização de investimentos, a manutenção de determinado número de empregados etc. –, não poderá o legislador suprimi-la relativamente aos contribuintes que, já cumpriram as condições e que, portanto, têm direito adquirido ao gozo do benefício, o que resta expresso tanto no art. 178 do CTN quanto na Súmula 544 do STF.